财会学习2009年第4期
成本法确认投资收益的简易方法
郭艳伟/文
按照财务会计相关教材，长期股权投资成本法核算中确认投资收益的账务处理极其复杂，每一时期的会计处理都要进行多步计算，公式烦琐，难以理解和记忆，并且时期不同，处理方法有异，是会计核算中的难点。为使其化难为易，已有不少学者献计献策。笔者通过分析研究，提出一个不需套用公式且简便易用的解决方案，举例解析如下：
【例1】（1）甲企业2007年1月1日，以银行存款购入乙公司10%的股份，准备长期持有，采用成本法核算。2008年2月6日，乙公司宣告分派2007年度现金股利50万元。
《企业会计准则——长期股权投资》（以下称“准则”）规定：“采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。”
分析：乙公司宣告分派的2007年度现金股利，是其接受甲企业投资前产生的累积净利润，甲企业所获得的利润或现金股利50×10%＝5（万元），不应确认为投资收益，应作为初始投资成本的收回，即应冲减初始投资成本5万元。会计分录为：
借：应收股利 50000
贷：长期股权投资—— 乙公司 50000
（2）2008年，乙公司实现净利润150万元；2009年2月6日，宣告分派2002年度现金股利120万元。
分析：乙公司2008年度出现盈利并宣告分派该年度的现金股利，是其接受甲企业投资后产生的累积净利润。所以，甲企业应确认应收股利增加，即借记“应收股利”120×10%＝12（万元）；应确认投资收益增加，即贷记“投资收益”150×10%＝15（万元），未能收到的收益 15－12＝3（万元），应转回初始投资成本，转回数额3万元小于已冲减数5万元，符合准则的规定，则会计分录为：
借：应收股利 120000
长期股权投资—— 乙公司 30000
贷：投资收益 150000
（3）2009年，乙公司实现净利润210万元；2010年2月6日，宣告分派2009年度的现金股利210万元。
此例性质同（2），甲企业应确认应收股利增加，即借记“应收股利”210×10%＝21（万元）；应确认投资收益增加，即贷记“投资收益”210×10%＝21（万元），借、贷相等，则不冲减也不转回初始投资成本，会计分录为：
借：应收股利 210000
贷：投资收益 210000
（4）2010年，乙公司亏损30万元；2011年2月6日，宣告分派2010年度的现金股利50万元。
分析：乙公司宣告分派2010年度的现金股利，甲企业应确认应收股利增加，即借记“应收股利”50×10%＝5（万元），但2010年乙公司出现亏损30万元，甲企业应确认投资损失，即借记“投资收益”30×10%＝3（万元），按照“准则”规定，因甲企业本期应收股利数额大于其应得净利润数额（为亏损），所以应冲减投资成本5＋3＝8（万元），会计分录为：
借：应收股利 50000
投资收益 30000
贷：长期股权投资—— 乙公司 80000
（5）2011年，乙公司实现净利润150万元；2012年2月6日，宣告分派2011年度的现金股利40万元。
分析：乙公司宣告分派现金股利，甲企业应确认应收股利增加，即借记“应收股利”40×10%＝4（万元）；乙公司出现盈利，甲企业应确认投资收益，即贷记“投资收益”150×10%＝15（万元），未能收到的收益15－4＝11（万元），应转回初始投资成本。但按照会计制度，转回的初始投资成本不得大于其累计冲减数额：5－3＋8＝10（万元），即初始投资成本只能转回10万元，而应收股利确定为4万元，则投资收益应确认10＋4＝14（万元）。只有该类情况，需倒推投资收益金额。
借：应收股利 40000
长期股权投资 100000
贷：投资收益 140000
【例2】A企业2007年1月1日，以银行存款购入B公司20%的股份，准备长期持有，采用成本法核算。B公司于2008年5月2日宣告分派2007年度的现金股利20万元。
B公司2007年实现净利润50万元。
B公司2007年5月2日宣告分派的2007年度现金股利，是其接受A企业投资前产生的累积净利润，A企业按投资持股比例计算的分配份额应冲减投资成本。会计分录为：
借：应收股利 40000
贷：长期股权投资——B公司 40000
（1）若2008年5月1日，B公司宣告分派2007年度现金股利30万元。
A企业应借记“应收股利”：30×20%＝6（万元），贷记“投资收益”：50×20%＝10（万元），会计分录为：
借：应收股利 60000
长期股权投资——B公司 40000
贷：投资收益 100000
（2）若B公司2008年5月1日宣告分派2007年度现金股利25万元。
A企业应借记“应收股利”：25×20%＝5（万元），若贷记“投资收益”：50×20%＝10（万元），则出现应转回投资成本＝10－5＝5（万元），大于已冲减数额4万元，不符合准则规定。按照准则，允许转回投资成本只能是4万元，那么，投资收益也只能是5＋4＝9（万元）。所以，会计分录为：
借：应收股利 50000
长期股权投资——B公司 40000
贷：投资收益 90000
（3）若B公司2008年5月1日宣告分派2007年度现金股利40万元
A企业应借记“应收股利”：40×20%＝8（万元），贷记“投资收益”：50×20%＝10（万元），本期应转回投资成本＝10－8＝2（万元），小于已冲减数4万元，符合规定，则会计分录为：
借：应收股利 80000
长期股权投资——B公司 20000
贷：投资收益 100000
（4）若2008年5月1日，B公司宣告分派现金股利60万元。
A企业应借记“应收股利”：60×20%＝12（万元），贷记“投资收益”：50×20%＝10（万元）。因本期A企业应收股利数额大于其应得净利润数额，所以应冲减投资成本12－10＝2（万元）。会计分录为：
借：应收股利 120000
贷：长期股权投资——B公司 20000
投资收益 100000
结论：从以上两例可以看出，采用这种核算方法，只要不出现转回的初始投资成本金额大于其累计已冲减数额的现象，都可以先按照投资企业的持股比例计算应收股利和投资收益的数额，然后计算长期股权投资的数额，很简便。只有当采用此种方法，出现应转回的初始投资成本数额大于其累计已冲减数额时，需要根据初始投资成本的最大允许转回数额和应收股利数额，倒推投资收益的数额。
作者单位：河南省商丘职业技术学院经贸系
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